林业苗木成本的会计核算方法

苗木成本核算是苗圃经济核算工作的主要内容，如何准确合理地归集和分配生产经营活动所发生的费用，正确计量主客观因素对苗木成本带来的变化，是核算人员所面对的问题。

一、苗木成本的会计核算特点

苗木在未出圃前始终处于在产品状态，不同的费用发生在不同阶段，相同的费用也不会每月均衡发生。从苗前的改土、整地这些准备作业起，到苗前苗后的排灌、施肥及苗期的除草、间苗、用药等一系列田间管理活动，生产费用的发生呈阶段性、季节性，并且大多数费用属于各种苗木共同发生的。这使得苗木成本核算复杂，核算工作量大，成本计算难以做到完全意义上的准确。在进行苗木成本核算时，应统筹考虑其合理性及工作效率，根据职业判断并用经济合理的方式，在适当的时间对苗木成本进行调整。

二、苗圃苗木生产成本的确认

参照《生物资产准则》，苗圃苗木属于《生物资产准则》中的“消耗性生物资产”，生物资产的初始计量应按实际成本人账，苗圃苗木成本核算设“消耗性生物资产某苗龄树种苗木”科目，核算各树种苗龄苗木发生的各项费用。

1.苗木的初始计量。(1)外购的苗木成本包括买价、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于购买该苗木的其他支出。(2)自行培育的苗木，其成本确定的一般原则是按照自行培育过程中发生的必要支出确定。包括种子费、消毒药剂、材料、直接人工、其他直接费用及应分摊的间接费用。

2.苗木成本的计算期。“消耗性生物资产树种苗龄苗木”科目，核算从处理种子催芽、整地、作床、播种、插条、育苗、换床、育大苗发生的材料费、人工费，以及到苗木出圃阶段田间管理发生的人工费、物料费。因此，苗木成本账设土地费、种苗费、人工费、材料费等项目进行明细核算。

三、苗木成本的计算与分配

苗木作为一种特殊存货，在未出圃前始终处于在产品状态，日常的田间管理发生的人工费、材料费及其他杂费很大，如果按月进行苗木成本费用的分配势必会增加核算工作量。根据苗木生产及管理的季节性特点，按季度分配费用比较适合。以树种为对象，采取直接计入和分配计人相结合的方法，将生产费用计入各树种的生产费用明细账，凡是能够区分核算对象的费用应采取直接计入的方法，凡是能够采取适当分配标准进行分配的费用应尽可能采取正确的'分配标准进行分配。可供选择的分配方法有：(1)整地、作床、播种、起苗等费用，按实际人工工日数作为分配标准;(2)覆盖材料、肥料、药料等，按消耗定额作为分配标准;(3)新播苗、换床苗的浇水费按受益系数作为分配标准;(4)按苗床的面积平均分配，如受益程度接近的费用。计算方法：某品种苗龄苗木成本=某品种苗龄种苗费+可直接计入的成本费用+分配计人的间接费用，现举例说明如下。

亮河苗圃2008年二季度发生如下业务

树种苗岭型亩数株数(千株)工时

红松S1-02047742000

落叶松S1-17310700

红皮云杉S2-0163151300

白桦S1-03.5152600

发生的人工费是40000元，材料费38 000元，其他费用20 000元，发生的人工总工时5 000小时。

以发生的人工费为例，会计处理如下：

发生时，借：农业生产成本一人工费40 000

贷：应付职工薪酬40 000

借：农业生产成本一材料费 38 000

贷：银行存款 38 000

借：农业生产成本其他费用 20 000

贷：银行存款 20 000

支付时，借：应付职工薪酬 40 000

贷：现金40000

季末时，借：消耗性生物资产一红松Sl-O一人工费 16000

消耗性生物资产一落叶松S1-l人工费 5 600

消耗性生物资产一红皮云杉S2-O人工费 10400

消耗性生物资产一白桦S1一O一人工费4 800

消耗性生物资产一黄菠萝Sl一0一人工费 3 200

贷：农业生产成本一人工费40 000

材料费按消耗定额作为分配标准，其他费用按苗木面积分配。

四、苗圃苗木出圃销售成本的确认

由于苗木生产成本的持续发生性，难以按一般企业所采用的存货发生方式结转成本。为了保证收入与费用的合理配比，同时又不增加太多工作量，可考虑平时按期初该苗木品种成本(定额成本)结转，在苗木成本分配的那个会计期末进行成本调整，即每季度末根据已分配的苗木成本与定额成本之间的差额调整苗木销售成本。会计处理如下：

按期初成本(定额成本)结转时，

借：农产品一某树种苗龄苗木

贷：消耗性生物资产一某树种苗龄苗木

期末成本调整时，

借：农产品某树种苗龄苗木

贷：消耗性生物资产一某树种苗龄苗木

五、关于苗圃苗木减值准备的计提

《生物资产准则》规定，企业至少每年年度终了时对消耗性生物资产进行检查，由于遭受自然灾害、病虫害以及市场需求变化等因素使消耗性生物资产的可变现净值低于账面价值的，应当分树种苗龄，按其可变现净值低于账面价值的差额计提生物资产跌价准备，借记资产减值损失，贷记存货跌价准备消耗性生物资产。

六、关于苗木的期末清查

苗木的期末清查与其他存货盘存一样，可采用永续盘存法，通过苗木生产明细账详细记录苗木的生产投入、发生数量和金额，随时结出苗木的成本及结余数量，每年实地盘存一次，并与账面结存数核对。考虑到苗木作为存货的特殊性，废苗是客观存在的，按实地检查苗木品种规格制定合理的年度苗木缺苗率，缺苗率之内的损失经主管领导、技术员、第三方验收确认后方可减少数量，并相应增加苗木的单位成本。缺苗率之外的损失计入“苗木损失”，借记营业外支出，贷记消耗性生物资产某树苗龄苗木。

总之，正确计算苗木产品成本，及时分析苗木成本费用变动的原因，对改善经营管理、挖掘增产节约潜力、降低成本、节约费用起到促进作用，对提高苗木质量和经济效益、增加资本积累有着积极的意义。